“四大”为何“水土不服”？

　　过失成本低，使得会计师即使有过失也不会受到太严厉的处罚，这些国外的会计师事务所自然也就“入乡随俗”，不那么“安分守己”了。

　　撰稿／王一浩 李若山

　　前不久，位于上海浦东新区的一家上市公司突然状告国际著名的普华永道会计师事务所，诉讼理由为该事务所在审计过程中没有尽到函证的责任，致使被审计单位因内部舞弊蒙受近2亿元的损失，因此向某部门提请仲裁，要求赔偿损失。

　　这对中国的审计市场来说，无疑是一个晴天霹雳。向以质量精湛、执业独立而占据国内大部分审计市场的四大国际会计师事务所怎会成为被告呢？其实，四大在中国审计市场被指责与批评这并不是第一例，只不过这次仲裁的金额达到了天文数。在此之前，已有数起这样的案例了。

　　2006年，德勤会计师事务所对上市公司科龙电器出具无保留意见审计报告而遭证监会听证以及科龙股东集体诉讼。

　　2005年，普华永道会计师事务所在黄山旅游和京东方两家上市公司的审计上出问题，被财政部要求责令整改。

　　2003年，毕马威会计师事务所涉嫌在国内上市公司锦州港虚假陈述案中负有连带责任，遭致起诉。

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　　随着四大国际会计师事务所同中国投资者的“蜜月期”结束，它们已逐渐褪去光环，不断遭遇“诚信门”危机，并焦头烂额地应对各种诉讼和包括证监会、投资者在内的各方质疑。人家不禁要问：“四大”究竟怎么了？“四大”为什么会在中国“水土不服”？

　　南橘北枳

　　具有近百年历史的“四大”之所以享誉国际，能够在西方国家注册会计师行业占绝对垄断地位是有其道理的。“四大”在发达国家和成熟资本市场积累的那一套审计理论、技术和经验，的确比较合理与科学。但是，再先进的东西，离开了原先发展的环境而置于另一环境中，很可能南橘北枳了。

　　我国资本市场和上市公司都有其特殊性。中国经济处于转型经济时期，法制建设正在不断完善过程中。我国的上市公司更是同英、美国家上市公司在结构上有很大不同。英、美国家的上市公司由于股权分散，通过长期整合，已建立了比较完善的投资者保护机制，所以它们目前最主要问题是委托—代理问题，即主要解决公司管理层和所有股东之间的关系。

　　但是我国的上市公司由于股权集中，委托—代理问题已经不仅仅产生于公司管理层和所有股东之间，而是转移到大股东和中小股东之间。因此，两者的差异也就导致公司治理上的截然不同，进而对公司会计行为，会计信息含量和审计行为带来不同的影响。

　　“四大”采用的是已成为国际趋势的审计方法。从方法论的角度来说，这套方法肯定优于传统风险导向审计。但是，我国上市公司的问题往往出在公司治理层面，公司治理涉及到整个公司的董事会、高级管理层，而“四大”关注的公司内部控制仅仅是针对公司普通员工的。因此，可以想象，“四大”积累的那套经验和技术，拿到中国可能并不管用。

　　例如，在科龙—德勤事件中，就不是普通员工舞弊引发的审计失败，而是以顾雏军为首的整个公司上层侵占盗用资金而引发审计失败，这些公司通过关联交易由非关联方操作，就使得国际会计师事务所束手无策。所以审计对象上的巨大差异，使得国际会计师事务所常用的技术与经验屡屡失效。

　　除了上述公司治理、控制环境上的差异外，其他一些问题也是“四大”在审计过程中要重新认识的。例如地方保护、强势政府、政企不分、上市公司由来、集团母子关系、企业与银行关系等等问题不一而足，这些可能都是“四大”在国外未经历的，因此也无以往经验可循。

　　国内学者的实证研究也表明，“四大”与国内会计师事务所在审计质量上并不存在着显著的差异，从会计盈余的稳健性角度来看，充足的证据表明“四大”甚至比国内所更不稳健。

　　违规成本低

　　我国正处在由计划经济向市场经济转轨的转型经济时期，市场发育并不十分完善，与市场经济相配套的法制建设还有待进一步加强。具体到资本市场和注册会计师行业，就是公司法证券法的不完善，会计审计准则的不完善和诉讼制度的不完善。

　　从公司角度来讲，上市公司大股东或管理层有机会钻法律漏洞和会计准则漏洞，通过各种财务欺诈手段侵占国有资产或侵害中小股民利益。从注册会计师角度来讲，一方面因为上市公司的上述行为加大了审计风险，另一方面也因自身所处的法律环境不严，出问题受到经济制裁较轻，因此容易在利益驱使下失去应有警觉。“四大”之一的毕马威没有查出上市公司锦州港造假就是一个例子。

　　处罚成本低也是使得注册会计师的警觉性变得麻木的原因。所谓处罚成本低，是由于我国的法律法规不健全，对已有的法律法规执行又不够严格，这种“有法不依”比“无法可依”所造成的后果更为严重。就目前来看，对有过失中介机构的惩罚绝大多数还停留于批评或通报等行政处罚上，涉及承担刑事责任的少之又少，更不用说处以惩罚性的罚金了。

　　此外，投资者的法律索赔成本十分高昂，中小股民维权并不容易，也使得有过失的注册会计师成本降低。过失成本低，使得会计师即使有过失不会受到太严厉的处罚，这些国外的会计师事务所自然也就“入乡随俗”，不那么“安分守己”了。

　　放大的负面效应

　　花钱买审计报告的人并不是审计报告的最终使用者，而往往是被审计者。所以，在花钱时，希望成本越低越好，与“四大”谈判时，将成本压得越低越好。而不花钱的（间接花钱）的审计报告使用者希望给他们提供的报告越完美越好。因此，希望审计得越仔细越好。制度安排的不合理，使得期望差无法消除，也就留下了矛盾的祸根。

　　现在的问题是，相比国内事务所，公众对“四大”产生的期望差会更大。一方面，“四大”刚刚进入中国时，受到特别推崇，这是因为当时国内本土事务所正在遭受到一系列的财务丑闻，如“银广夏”、“郑百文”等。这些财务丑闻让中国投资者伤透了心。于是人们开始寄希望于名气更大的国际“四大”，希望它们利用声誉、技术、经验来完善自己的资本市场，规范注册会计师行业，增强投资者信心。

　　当公众满怀希望将目光盯在了“四大”身上时，“四大”也出现了一系列的过失。这当然会引起强烈反响。事实上，国内会计师事务所也不是没有过失问题，例如华源制药、银河科技等等，只是这些涉案会计师事务所没有像“四大”那么受关注。同时，客观上讲，“四大”的客户规模和影响更大，所以不出问题则已，一出就出大问题。综合起来，就使得这种“期望差”成为了“放大器”，放大了“四大”过失事件的负面效应和影响力，对整个市场产生影响和冲击更大，给人“水土不服”的印象也就更强烈。

　　细数“四大”国际会计师事务所在华“水土不服”的三大病因，概括地讲，就是“四大”在中国既有自身经验技术方面的问题，也有环境问题，更多是公众期望差方面等问题，最终使得其在中国负面新闻不断，“诚信门”危机严重，也使得公众重新开始对“四大”乃至整个注册会计师行业进行深刻认识和反思。