2010职称复习必看:《中级会计实务》第五章

　　第五章

　　金融资产

　　本章近三年考试题型为单项选择题、多项选择题、判断题和计算分析题。2007年分数为5分，2008年分数为3分，2009年分数为14分。从近三年出题情况看，本章内容比较重要。2010年教材主要变化：

　　教材增加的内容：公允价值的确定。

　　教材修改的内容：（1）改变了结构框架；（2）修改了部分例题。

　　大家需要掌握的考点：

　　考点一：金融资产的分类

　　考点二：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

　　（一）交易性金融资产

　　（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

　　考点三：持有至到期投资

　　持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。

　　考点四：贷款和应收款项

　　贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。

　　考点五：可供出售金融资产

　　对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以将其直接指定为可供出售金融资产。例如，在活跃市场上有报价的股票投资、债券投资等。如企业没有将其划分为其他三类金融资产，则应将其作为可供出售金融资产处理。相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确。

　　企业持有上市公司限售股权且对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按金融工具确认和计量准则规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产，除非满足该准则规定条件划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

　　考点六：不同类金融资产之间的重分类

　　企业在金融资产初始确认时对其进行分类后，不得随意变更。

　　(一)企业在初始确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产；其他类金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

　　(二)企业因持有意图或能力的改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类　为可供出售金融资产。

　　企业将持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且出售或重分类不属于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起，也应当将该类投资的剩余部分重分类为可供出售的金融资产。

　　(三)如出售或重分类金融资产的金额较大而受到的“两个完整会计年度”内不能将金融资产划分为持有至到期的限制已解除(即，已过了两个完整的会计年度)，企业可以再将符合规定条件的金融资产划分为持有至到期投资。

　　考点七：金融资产的初始计量

　　企业初始确认金融资产时，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，相关交易费用应当直接计入当期损益；对于其他类别的金融资产，相关交易费用应当计入初始确认金额。

　　考点八：金融资产后续计量原则

　　金融资产的后续计量与金融资产的分类密切相关。企业应当按照以下原则对金融资产进行后续计量:

　　1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，应当按照公允价值计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用;

　　2.持有至到期投资，应当采用实际利率法，按摊余成本计量;

　　3.贷款和应收款项，应当采用实际利率法，按摊余成本计量;4.可供出售金融资产，应当按公允价值计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。

　　考点九：实际利率法及摊余成本

　　1.实际利率法实际利率法，是指按照金融资产或金融负债(含一组金融资产或金融负债)的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。

　　2.摊余成本

　　金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果:

　　(1)扣除已偿还的本金;

　　(2)加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额;

　　(3)扣除已发生的减值损失(仅适用于金融资产)。

　　考点十：金融资产相关利得和损失的处理

　　1.对于按照公允价值进行后续计量的金融资产，其公允价值变动形成利得或损失，除与套期保值有关外，应当按照下列规定处理:

　　(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产公允价值变动形成的利得或损失，应当计入当期损益。

　　(2)可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益（资本公积），在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。

　　可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益。采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。

　　2.以摊余成本计量的金融资产，在发生减值、摊销或终止确认时产生的利得或损失，应当计入当期损益。考点十一：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理

　　（一）企业取得交易性金融资产

　　借：交易性金融资产—成本 （公允价值）

　　投资收益（发生的交易费用）

　　应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）

　　应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）

　　贷：银行存款等

　　（二）持有期间的股利或利息

　　借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例）

　　应收利息（资产负债表日计算的应收利息）

　　贷：投资收益

　　（三）资产负债表日公允价值变动

　　1．公允价值上升

　　借：交易性金融资产—公允价值变动

　　贷：公允价值变动损益

　　2．公允价值下降

　　借：公允价值变动损益

　　贷：交易性金融资产—公允价值变动

　　（四）出售交易性金融资产

　　借：银行存款等

　　贷：交易性金融资产

　　投资收益（差额，也可能在借方）

　　同时：

　　借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动）

　　贷：投资收益

　　或：

　　借：投资收益

　　贷：公允价值变动损益

　　考点十二：持有至到期投资的会计处理

　　（一）企业取得的持有至到期投资

　　借：持有至到期投资—成本（面值）

　　应收利息（实际支付的款项中包含的利息）

　　持有至到期投资—利息调整（差额，也可能在贷方）

　　贷：银行存款等

　　注：“持有至到期投资—成本”只反映面值；“持有至到期投资—利息调整”中不仅反映折溢价还包括佣金、手续费等。

　　（二）资产负债表日计算利息

　　借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）

　　持有至到期投资—应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）

　　贷：投资收益（持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）

　　持有至到期投资—利息调整（差额，也可能在借方）

　　金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：

　　（1）扣除已偿还的本金；

　　（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

　　（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

　　期末金融资产的摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息（期初摊余成本×实际利率）-本期收到的利息（分期付息债券面值×票面利率）-本期计提的减值准备

　　考点十三：金融资产之间重分类的处理

　　根据金融工具确认和计量准则规定将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，重分类日，该投

　　资的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。

　　考点十四：金融资产减值损失的确认

　　企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。

　　考点十五：金融资产减值损失的计量

　　（一）持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量

　　1．持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量（不包括尚未发生的未来信用损失）现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。

　　2．对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试；对于单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。

　　3．对持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

　　4．外币金融资产发生减值的，预计未来现金流量现值应先按外币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折成为记账本位币反映的金额。该项金额小于相关外币金融资产以记账本位币反映的账面价值的部分，确认为减值损失，计入当期损益。

　　5．持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。

　　（二）可供出售金融资产减值损失的计量

　　1．可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。会计分录为：

　　借：资产减值损失

　　贷：资本公积—其他资本公积（从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额）

　　可供出售金融资产—公允价值变动

　　2．对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（资产减值损失）。会计分录为：

　　借：可供出售金融资产—公允价值变动

　　贷：资产减值损失

　　可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。会计分录为：

　　借：可供出售金融资产—公允价值变动

　　贷：资本公积——其他资本公积

　　3．可供出售金融资产发生减值后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。

　　疑难问题解答

　　【问】金融资产是否可以进行重分类？

　　答：金融资产一般不得进行重分类。“以公允价值计量且其变动计入当期损益”的金融资产和其他三类金融资产不能进行重分类，其他三类之间不能随意重分类，持有至到期投资和可出售金融资产在满足一定条件时，两者之间可以进行重分类。

　　企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。

　　持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且不属于准则所指的例外情况，使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。 (来源：人民网-教育频道)